热心网友问：战略审计，内部审计的至高领地？

　　何谓战略?战略就是谋略。

　　在我们的周围，有见过对企业战略进行审计的审计部吗?回答是：极少。而我们人本审计课题组国庆节前，在广州参加「国有企业内部审计蓝皮书(2020)」发布会，却真真切切见证了一份受到高层肯定的战略发展咨询报告，它来自广州地铁审计部。

　　这份报告承载着内部审计置身百年变局，心系企业，融入企业价值链，与部门一道寻求提升核心竞争力的解决之道，为企业可持续发展勇登至高领地的职业情怀。

　　这份报告，是中国内审部门践行审计署11号令「对本单位及所属单位发展规划、战略决策、重大措施以及年度业务计划执行情况进行审计」交出的一份满意的答卷。

　　这份报告除了带给我们震撼，更多的是激活了我们对战略审计的思考……

　　一、战略的重要性对战略审计现状的挑战

　　战略是关乎企业生死存亡的问题，战略风险也是企业风险管理中最大的风险。

　　早在1972年，就有学者提出将业绩审计扩展到公司战略管理过程的思想，审计署11号令有明确要求，这是对我们传统审计提出的挑战。中山大学管理学院与广州地铁审计部联合发布的《国有企业内部审计蓝皮书》(2020)显示，战略审计类型在国有企业和民营企业内部审计中的占比仅为13.40%和25.53%。

　　有学者研究指出，在国内，一些公司决策层对内部审计的战略价值意识不强，内部审计目标缺乏战略性、系统性与持续性，内部审计范围与领域的界定缺乏战略性目标指导，导致内部审计战略及规划不能有效实施。

　　也有学者研究认为，我国内部审计人员大多将主要精力投放在财务数据的真实性、合法性审查及监督上，审计的主要职能是「查错防弊」，而不是对企业管理做出分析、评价和提出管理建议。

　　学者们的研究有一定道理，但来自实战一线的我们看到：一方面，从企业角度看，可能并非所有企业都有战略审计的急迫需求(尤其是大型央企和小微企业)，有的企业战略相对「务虚」，有的企业管理层风格限制了战略审计的开展;另一方面，从内审部门的角度看，内部审计出于影响独立性及发表不恰当意见要承担后果的顾虑，习惯于按管理层的要求开展工作而非站在企业全局、跳出企业开展工作，加之审计人员的胜任能力不足害怕担风险，也影响着战略审计的开展。

　　二、内部审计一定需要开展战略审计吗?

　　我们的回答是肯定的。从企业战略初心、企业内部需求、企业发展使命出发，我们急需开展战略审计或战略咨询服务(以下统称战略审计)。

　　(一)企业战略管理的需求来源于企业内外部环境的不确定，在百年未有之大变局的今天更需要战略管理和战略审计。

　　企业战略的提出，源于第二次世界大战之后，以美国为代表的世界主要资本主义国家的社会经济环境发生了重大变化，企业间竞争加剧，导致企业内外部环境的不确定成为常态，企业的管理层需要对环境不确定性及其影响作出预见并实施有效管理。

　　在这一背景下，战略管理实践的需求快速增长。因为战略管理就是管理不确定性，就是预见性地(前瞻性地)管理变化，其目的是在竞争环境中争夺稀缺资源并使所掌控的资源发挥最大效应，为企业创造可持续发展的竞争优势。

　　今天的不确定性远远超过以往任何时期，无论是变化的规模、速度、还是迅猛程度上，都与过去根本不在一个数量级上。加上大智移云、新冠疫情带来的商业模式的颠覆与迭代，只有不断识变、应变、图变的企业才能在变局中适应内外环境，求得蝶变和发展，这一切更需要战略管理和尽快登上至高领地的战略审计。

　　(二)企业战略审计是各公司治理主体的需求。

　　审计源于受托责任。战略审计同样源于受托责任，源于企业公司治理的需求。

　　王光远先生2010年曾深入分析了公司治理各主体对战略审计的需求。他认为，董事会对战略审计需求是「履行监督之责、控制战略风险」，管理层对战略审计的需求是「加强风险管理、防范战略失败」，外部审计师对战略审计的需求是「降低审计风险、拓展服务领域」，内部审计对战略审计的需求是「战略规划与战略实施过程的有效控制机制」。这体现了内部审计作为公司治理四大基石的作用。在充满不确定性的今天，企业更需要战略管理，也更需要战略审计。

　　(三)企业经营管理实际呼唤战略审计。

　　近几年，我们一直在复盘和反思此前审计项目的得失，我们试图通过「事后诸葛亮」的视角看一下如果此前的审计关注了一些内容，是否可以避免企业今天出现的问题。

　　通过复盘和反思，我们认为内部审计要识变应变，随企而变，不能「刻舟求剑」。

　　以大家比较熟悉的地产行业为例。近些年碧桂园抓住市场机遇，积极布局三四线城市的蓝海，以沃尔玛的思路来卖房子，以高周转提高利润率，短短几年便超越万科、恒大，成为一个巨无霸的房企，堪称战略管理成功的典范。

　　与此同时，地产行业的内审，普遍关注的是营销、招采、成本、财务等环节，有顶层视野的内部审计则会关注项目获取、项目设计、项目运营等环节，民企可能会更关注舞弊，但较少有企业会关注企业的战略问题。

　　由于政策的频繁调整，地产行业面临的形势已今非昔比。2016年国家提出「房子只住不炒」后，不少房企还心存幻想，仍然在激进拿地、高价拿地，那些高价拿的地现在要么捂在手里看着财务成本不断升高，要么含泪转让，要么开发出来亏本甩卖……

　　特别是限制开发商融资的「三条红线」出台以后，房企将面临前所未有的困境。数据显示，A股、H股100家主流上市房企中，有86家房企踩在了红线上，后续融资规模或将受限，其中包括不少规模房企。一直以来，地产作为资金密集型行业，地产企业通过高杠杆实现了高速增长和规模效应，「三道红线」新规的出台，将对地产企业的战略和经营带来深刻的变化。

　　我们相信面临深刻变化的岂止地产行业，如果我们的内审仍然拿着一张「旧船票」，是否还能登上新时代的「客船」?所以，今天的战略审计刻不容缓。

　　三、如何开展战略审计?

　　目前，关于战略审计的研究很多都停留在理论层面，实务中并无成熟的路径和标准。

　　(一)我们的「试」水

　　这几年，我们在常规审计项目中尝试加入了对企业战略规划的审计元素，但不是专门的项目，一般从战略制定和战略执行两个维度开展。

　　针对战略制定，我们会关注企业战略制定是否与国家宏观政策要求、与集团的战略相一致，战略制定的依据是否充分合理具有连贯性，战略制定的流程是否合规，目标是否清晰、是否有效分解，战略目标与资源、组织架构是否匹配等等。

　　针对战略执行，我们会从业务战略、产品战略、财务战略等维度去分别考量执行情况，重大决策是否与战略相一致，是否执行到位，关键业务指标财务指标是否落地等等。

　　(二)前辈的一份革命清单

　　关于战略审计，我们在摸着石头过河中，发现前辈早已经给我们提供了「浮桥」……

　　比如，王光远先生研究指出，学者Lauenstein在1984年便提出战略审计时应考虑以下问题：

　　1、公司对市场情况是否充分了解?还有哪些信息值得进一步去收集，如何才能得到这些信息?

　　2、公司对竞争对手的了解如何?公司预测其竞争者对各种情况的反应能力如何?是否存在竞争态势评价的良好基础?公司是否低估或高估了竞争对手?

　　3、公司管理层是否已经充分探讨了各种市场细分的方法?公司现行的市场细分方法在何种程度上发挥了企业的优势?

　　4、公司是否能够比其竞争者更有效地销售所要销售的产品和服务?根据是什么?

　　5、公司战略所建议采取的各种行动会否产生协同优势?它们之间是否相容?

　　6、拟用战略是否充分涉及到公司目标、财务政策、经营范围、企业组织及一体化问题?

　　7、实施战略需要哪些具体资源(人员、技能、信息、设施、技术、财务及政商关系)?公司是否已具有这些资源?管理层是否已经制定了获取这些增加长期竞争优势的资源及整体生产能力的计划?

　　8、战略在何种程度上定义了公司独特的和恰当的经济角色?公司战略与竞争者战略有何不同?

　　9、是否提出增长率问题?是否有充分的理由证明为实现这一增长率而进行的投资是值得的?公司的历史记录是否支持这一结论?

　　10、根据公司资金再投资的能力，所建议的分红政策是否反映了企业的增长战略?或者它是否只是一个按常规做出的「安全」的折衷?

　　11、管理层能否有效地实施战略?为什么?

　　12、公司战略以何种方式、在何种程度上传达到整个企业?它是否以书面形式散发?竞争者一旦知悉本公司战略，将对公司有利还是有害?

　　13、为使战略成为经营决策的准则，需要做出哪些规定?董事会将如何以及在何种程度上利用这些规定?

　　14、公司如何保证使企业战略跟上新的形势?企业是否对战略进行定期的审视?多长时间进行一次?由谁进行审视?

　　15、在战略确定之后，是否制定了一套长期经营计划?是否准备了可能采用的后续战略?

　　16、公司战略是否集中于少数真正重要的关键问题?是否过于详细?是否涉及到企业的要害问题(而不是婆婆妈妈式的陈述)?

　　17、管理层在进行战略思考时是否回避了诸如下述这样一些简单方法的诱惑：为增长而增长、为多元经营而多元经营、模仿行业领先者、为保证盈利的增长而扩大经营范围、没有客观根据就假设自己的经营要胜过竞争对手?

　　18、是否还有其他问题、趋势或可能发生的事件应予以考虑?

　　(三)战略管理领军人的启示。

　　中化集团董事长宁高宁先生提出「战略思考十步法」，成为集团战略研讨的方法工具。一位来自中化集团的同事称，每次战略研讨，他们都仿佛被「扒了一层皮」。

　　四、开展战略审计要注意的几个问题

　　第一，战略审计实事求是、因「企」制宜

　　大型央企战略规划相对稳定，但没有一把手的鼎力支持，难以开展;小微企业管理层最关心的问题是如何活下去，相对务「虚」的战略审计也难以开展。

　　第二，战略审计先易后难、分步实施

　　条件成熟的企业可以先从战略执行层面开始审计，熟悉企业战略和战略管理，积累了一定的经验再涉及战略制定的审计。战略审计可从调研开始，条件成熟后开展战略咨询。

　　第三，战略审计摆正位置、合理发声

　　有人说，好的战略不是制定出来的，是执行出来的。所以，开展战略审计不能拘泥于战略制定层面的「纸上谈兵」，更要重视战略执行。审计部门作为「第二种声音」，不要居高临下认为自己都是对的，要摆正位置，先当「学生」，再当「先生」。